Forward İşlemlerinde KDV Yaratıcılığı!

Giriş

Başta hammadde ve ara malları olmak üzere üretim maliyetlerinin kahir ekseriyetle dövize endeksli olduğu ülkemizde döviz kurlarındaki dalgalanmalar, ekonomimizde dolarizasyon ve sonrasında da yüksek faiz ortamını yarattı.

Döviz dalgalanmasından kaynaklı maliyet artışı riskinin önüne geçmek isteyen işletmeler, bu nev’i risklerden (hedge) korunma veya kar etme amacı ile Anayasa madde 48 ile devlet güvencesi altındaki sözleşme hürriyeti çerçevesinde forward işlemleri yapmaktadır.

Son dönemde uygulamada görmekteyiz ki temel olarak bankacılık ürünü olan forward sözleşmesinden elde edilen gelirlerden sebep vergi daireleri, bidayette Vergi Usul Kanunu’nun 370. maddesi çerçevesinde firmalara karşı izaha davet prosedürü uygulamakta, takibinde KDV ödenmemiş olmaalrı nedeniyle vergi cezaları düzenlemektedir.

Halbuki bankacılık işlemlerinde KDV istisnadır; BSMV uygulanmaktadır. Öte yandan KDV, ancak bir mal veya hizmet alımında tahakkuk edebilir iken bankalardan forward işlemi yapan banka müşterisi konumundaki işletmeler, bankalara hizmet sağlayan konumunda değerlendirilmemelidir.

Aşağıda başlıklar altında bu konunun hukuki altyapısını ele almış bulunuyoruz:

Forward İşlemi Nedir?

Forward sözleşmesi, 1 Seri Numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde taraflardan birinin sözleşmeye konu olan finansal varlığı sözleşmede belirlenen fiyat üzerinden gelecekteki belirli bir tarihte satın almasını, karşı tarafın da sözleşmeye konu finansal varlığı satmasını şart koşan bir sözleşme türü olarak tanımlanmıştır.

Forward işlemi ile iki taraf, belirli tarihte, belirli fiyattan bir varlık almak veya satmak için bir türev sözleşmesi akdederler. Bu nedenle dilimize “vadeli işlem sözleşmesi” şeklinde tercüme edilmiştir.

Nihayetinde forward işlemleri, ülkemizde çok uzun yıllardır bankalar ve aracı kurumlarca Bankacılık Kanunu’nun 4. maddesine göre sunulan finansal bir üründür.

Mevzuatımız içinde tam olarak aşağıdaki şekilde örneklendirilmiştir:

İşlem Tarihi                   : 14/11/2024

Vade Tarihi                    : 14/05/2025

Sözleşme Tutarı            : 5.000.000 ABD Doları

Sözleşme Kuru             : 34,50

Vadede Spot Kur          : 39,50

Kazanç Kriteri               : [(Sözleşmeye baz alınan kıymetin piyasa fiyatına göre oluşan değeri) – (Sözleşmeye baz alınan kıymetin işlem(kullanım) fiyatına göre oluşan değeri)]

Kazanç                          : 5.000.000 ABD Doları x (34,50-39,50) = 25.000.000 TL

Netice itibariyle bu forward işleminden (A) Kurumu lehine doğan 25.000.000 TL kazanç tutarı sözleşmenin vade tarihinde (F) Bankası tarafından (A) Kurumuna ödenmiş olup bu tutar anılan tarih itibarıyla (A) Kurumunun kurum kazancına dahil edilecektir.

Forward İşlemlerinin Bankacılık Mevzuatındaki Yeri

Bankacılık Kanunu’na göre bankaların faaliyet konularından bir tanesi, ekonomik ve finansal göstergelere, sermaye piyasası araçlarına, mala, kıymetli madenlere ve dövize dayalı; vadeli işlem sözleşmelerinin, opsiyon sözleşmelerinin, birden fazla türev aracı içeren basit veya karmaşık yapıdaki finansal araçların alımı, satımı ve aracılık işlemlerini gerçekleştirmektedir.

Tam olarak forward işlemleri (opsiyon sözleşmesi), Bankacılık Kanunu’nun 48. maddesine göre kredi olarak nitelendirilmektedir.

Buna ek olarak Bankaların Sermaye Yeterliliğinin Ölçülmesine ve Değerlendirilmesine İlişkin Yönetmelik’e göre dövize ve altına dayalı sözleşmeler türev finansal araç olarak mevzuatımızda yerini almıştır.

Bu tanımlar kapsamında türev finansal araç niteliğindeki nakdi uzlaşmalı vadeli döviz alım/satım sözleşmelerinin 5411 sayılı Bankacılık Kanunu ve bağlı Yönetmelikleri çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir.

Forward İşlemlerinin KDV Açısından Değerlendirilmesi

Katma Değer Vergisi Kanunu, ancak teslim ya da hizmet ile neticelenen konularda tahakkuk eden bir vergi türüdür. Mükellefi ise mal veya hizmeti teslim edendir.

Buna göre; işlemin mükellef tarafından (i) Türkiye’de yapılması ve (ii) ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti kapsamında bir teslim veya hizmetin söz konusu olması gerekmektedir. Forward işlemleri, ticari zeminde gerçekleştirilen bir işlem olsa da yasada belirtilen süreklilik içinde bulunmayan arızi bir kazanç söz konusu olur.

Nitekim yerleşik Danıştay kararlarına göre de bu işlemden KDV tahakkuku usul ve yasaya aykırıdır.

Ancak günümüz uygulamasında görüyoruz ki Türk Vergi İdareleri, konuyu son derece farklı yorumlamaktadır.

Forward İşlemlerinin Vergi Mevzuatımızdaki İstisnalar Çerçevesinde Değerlendirilmesi

Gider Vergileri Genel Tebliğ’in vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerinin vergilendirilmesini düzenleyen 2. maddesinde forward işlemlerinin BSMV konusunu oluşturduğu açıkça belirtilmiştir.

Gider Vergileri Kanunu ve Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre bu sözleşmelerin müstesna olduğu açıktır.

Uygulamada İzlenen Prosedür

Uygulamada Türk Vergi İdarelerinin forward işlemlerinden kar elde etmiş işletmelere bidayette Vergi Usul Kanunu’nun 370. maddesine göre izaha davet prosedürünü başlattıklarını görmekteyiz.

İzaha davet süreci, vergi mükellef hakkında vergi incelemesi başlatılmadan, vergi takdir komisyonlarına sevk edilmeden veya üçüncü kişilerin ihbarı olmadan başlatılan idari bir süreçtir. Esas olarak Vergi İdaresi, mükellefin yapmış olduğu işlemin vergi doğurucu bir işlem olup olmadığı konusunda tereddüt içinde ise, kamu gücü kullanarak mükellefleri izah/savunma yapmaya davet eder.Vergi mükellefi, Vergi Dairesi’ne yaptığı işlem hakkında açıklama yapmak yükümü içindedir. Eğer Vergi İdaresi, mükellefin usulüne uygun yaptığı açıklamadan tatmin olur ise, herhangi bir yaptırım ile karşılaşmaz veya belirli durumlarda ceza indirimi uygulanabilir.

Bu izah/savunma, ileride açılacak iptal davasında savunmanın temelini oluşturur. Bu yüzden savunma yazısı için bu alanda tecrübeli bir avukat desteği alınmada hukuki menfaat vardır.

Ancak uygulamada görüyoruz ki izaha davet süreci sonrasında ciddi KDV cezaları tahakkuk ettirilmektedir.

Sonuç

Günümüz ekonomisinde kamu gelirleri açısından çeşitli yaratıcılıkların önem arz ettiği bir dönemdeyiz. Bu yaratıcılıklara bir örnek 24 Eylül 2018 tarihli Cumhurbaşkanlığı kararnamesi ile 2000 cc üzerindeki motor silindir hacmine sahip araçların ÖTV’sinin arttırılmasıydı. Daha güncel ve tüm ekonomiyi doğrudan etkileyen başka bir örnek ise, 10 Temmuz 2023 tarihli Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile birçok üründe KDV oranlarının %2 arttırılmasıydı.

Bugün forward işlemleri ile bankalardan bankacılık ürünü satın alan işletmelere yasal istisna olmasına karşın KDV tahakkuk edilmesini, işlemlerin karlarına kamu gücü ile ortak olunması girişimi olarak yorumlamak mümkündür

Anayasa’nın 73. maddesine göre vergi, ancak kanun ile tahakkuk ettirilebilir. Forward işlemlerinden doğacak KDV’nin yasallığı, tartışma konusudur.

Öte yandan Anayasa’nın 2. maddesine göre Türkiye Cumhuriyeti Devleti bir polis devleti değil; hukuk devletidir. Yasallığı tartışma konusu vergi tahakkuku, çeşitli idari ve hukuki yaptırımlar doğurabilir.

Netice itibariyle forward işlemlerinden sebep izaha davet prosedürü, vergi incelemesi veya vergi cezası tahakkuk ettirilmiş işletmelerin konu hakkında vergi müşavirlerinin yanı sıra dava öncesi de hukuki danışmanlık almasında ciddi menfaatleri vardır.

Makalemiz hakkında sormak istediğiniz herhangi bir sorunuz olur ise yardımcı olmaktan memnuniyet duyarız.